引言
相关性和可靠性是会计信息的两大质量特征，相关性和可靠性在某些层面上是统一的，而在另一方面又存在着对立，二者权衡的信息就是对会计信息使用者最有用的信息。随着生产力的发展，社会的进步，会计信息在经济活动中越来越受到关注，也更加凸现会计信息相关性和可靠性的重要地位，对两者之间的关系权衡选择成了亟待解决的一个问题。本文主要通过浅析相关性和可靠性的的内涵及相互关系，指出我国会计信息相关性和可靠性应该如何权衡及其改善措施。
一、会计信息相关性和可靠性的内涵
相关性和可靠性是会计信息的两个重要质量特征，也是其他会计信息质量特征的根源和基础，在分析二者之间的相互关系前，我们必须先了解这两者的基本内容。
（一）会计信息相关性的内涵：
美国财务会计准则委员会（FASB）发布的财务会计概念公告第2号——《会计信息质量特征》中，提出了“会计信息必须能够帮助用户预测过去、现在和将来事项的结局，或者去证实或纠正先前的预期，从而具有影响决策的能力”才视为相关性，其构成要素包括“预测价值、反馈价值和及时性”。 [1]我国财政部颁布的《企业会计准则——基本准则》中对相关性的规定为：“相关性要求企业提供的会计信息应当与投资者等财务报告使用者的经济决策需要相关，有助于投资者等财务报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测。”
[2]由此可见，我国关于相关性的解释与国际上通用的解释是一致的。
（二）浅析相关性的几个相关问题。
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1、会计信息应该与什么相关。[3]美国会计学家亨德里克森认为，相关性包括三种概念，即决策相关性、目标相关性和语义相关性。决策相关性是指会计信息应该与使用者的特定经济决策相关；目标相关性是指会计信息要与使用者所要达到的目标相关。由目标相关性带来的问题主要是目标本身都具有主观性，信息使用者有各种各样的具体目标，会计信息很难满足所有使用者的各种主观愿望所导致的全部需求；语义相关是指会计信息应该能够使使用者理解财务报告的用意。
2、会计信息应该与谁的需求相关。相关性最初是指一般相关性，也就是将财务状况、经营成果、现金流量等信息，作为与所有信息使用者相关的信息，向他们提供通用的财务报告。现行的财务报告已经达到了一般相关性的要求，基本能够满足我国基本会计准则中规定的三类信息使用者，即政府、企业外部的有关方面及企业内部管理部门的需求。但是不同使用者对信息有着不同的需求，解读会计信息的能力也不同，所以会计信息只有了解使用者真正的需求，对症下药，提供依据使用者需求而订制的个性化信息，才能使所提供的会计信息真正具备决策相关性。
3、会计信息的相关性程度受供、需双方条件影响。会计信息的相关性程度并不是由供应者一方决定的，即使供应方公布的会计信息具有很好的相关性，但是信息使用者对信息辨别能力不强，只能对信息做到一般程度的了解，不能很好地看到会计信息后隐藏的深层涵义，或是没有及时主动地对信息进行收集、整理、分析、采用，或是对会计信息的利用、决策时具有盲目性等，那么相关性再好的会计信息对使用者的决策也无法起到很好地指导作用。
4、会计信息相关性的披露受条件制约。企业是否将会计信息对外部披露主要把握两个原则。一是成本效益原则。对外进行信息披露的成本包括信息收集、加工、整理成本和接受相关部门审计成本，所以除法律强制规定的以外，只有该信息的披露所带来的效益大于其成本时，信息供应者才会主动进行披露。二是自我保护原则。如果某会计信息的披露不利于保护企业的商业秘密，或是导致企业竞争不利的话，企业一般不会对外部披露。
（三）会计信息可靠性的内涵：
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美国财务会计委员会对可靠性的定义为：“可靠性是指信息使用者可以信任所提供的信息。只有当会计信息反映了其所打算反映的内容，不偏不倚地表现了实际的经济活动和结果，既不倾向于事先预定的结果，也不迎合某一特定利益集团的需要；能够经得起验证核实，才能认为是具有可靠性的。”[4]我国财政部颁发的《企业会计准则——基本准则》中对可靠性的规定为：“可靠性要求企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。”[5]
（四）浅析可靠性的几个相关问题。
1、如实反映。是指会计信息应当与其所要表达的现象或状况保持一致，会计信息若不能真实反映所计量的经济事项，就不具有可靠性。会计信息反映经济事项应遵循实质重于形式的原则，即会计信息应当恰当地反映所表达经济事项的经济实质，而不仅是其表面形式。如实反映要求会计人员选择适当的会计方法，如果会计方法不当，无论会计人员如何审慎运用，所得出的结果都是不可靠的。如实反映旨在减少会计方法选择的偏差，使会计信息更能恰当地表达经济活动的真实情况，从而使其更具有可靠性。[6]
2、客观性。一般就是指会计信息的可验证性，根据会计凭证能够得到证实的信息就一定是客观的。但由于会计方法选择、会计职业判断等因素，会计数字从形式上虽然可以精确到元、角、分，但其客观程度却是相对的，我们也只能从会计方法的使用过程去判断其客观性，而无法从会计方法的结果来判断，所以，必须审慎地看待这种客观性。[7]具备可靠性的会计信息总是客观的，而客观的信息却未必是可靠的。
3、可验证性。指不同的信息提供者在采用相同的会计方法，对同一事项加以处理，就能得出相同的结果。可证实性能确保会计人员无偏差地使用其所选择的方法，不论该方法是否恰当，只要会计人员使用得当，未掺杂个人偏见，会计
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信息就符合可证实性的要求。可证实性旨在减少会计人员的偏差，而不涉及会计方法是否恰当，可证实性的实现要求有确定的会计方法和无偏见的会计人员。
二、会计信息相关性和可靠性两者的关系分析及权衡
（一）相关性和可靠性两者的关系分析。
在市场经济条件下，现代企业制度强调所有权和经营权相分离，投资者和债权人只有在获得既可靠又相关的信息的基础上，才能作出有利的、正确的决策，因此就必须权衡好两者的关系。[8]一方面，在一定情况下，相关性和可靠性并不是同比例的提高：有的信息相关性很好，但是可靠性较差；有的信息可靠性较好，但相关性较差。如果相关性失去可靠性的支持，就会对使用者产生误导作用；反之，如果可靠性离开了相关性，那么再可靠的信息对使用者来说也不存在参考的价值了。另一方面，过分强调其中一方而忽视另一方，反而会物极必反，造成不必要的浪费。例如，信息使用者为了能够全面了解企业的情况而收集了大量相关的信息，并进行整理、分析，从而增加分析难度和成本，造成不必要的浪费；反之，使用者为了证实信息的可靠性，花费大量时间验证其真伪，忽视信息的时效性，造成信息失效。所以，既不能离开相关性谈可靠性，也不能离开可靠性谈相关性，而是要分析两者辩证统一的关系。
1、两者相互统一。首先，它们共同构成会计信息的主要质量特征，都是为决策有用性服务。其次，相关性与可靠性都是从信息使用者角度提出的。相关性回答信息使用者需要什么信息，而可靠性使信息使用者能对会计信息充分信任而放心使用。再次，相关性与可靠性都要受成本效益原则、重要性原则的制约。会计信息没有可靠性，相关性就失去了实际意义。反之，会计信息没有相关性，可靠性也就失去了存在的意义。一般情况下，相关性和可靠性是统一的。对利益相关者有用的信息只有可靠才能帮助其决策，真实可靠的信息只有与决策需要相关才真正具有价值。人们之所以通过准则、法律等力图提高会计信息的可靠性，原因就在于会计信息具有相关性。
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2、二者相互对立。对于经济活动的信息，财务会计信息系统是报告还是不报告，如果报告，应采用何种方式报告，强调相关性或强调可靠性往往会得出相反的结论。如公司的盈利预测信息，由于此类信息本身固有的不确定性和受公司管理当局操纵的性质便得其可靠性较差，但对投资者来说却是非常相关的，因此既不能不报告盈利预测信息，也不能将其列入会计报表或报表附注等可靠性较高的信息类别，最终权衡的给果是将其作为其他类别的财务报告报送。由于二者相互排斥、相互对立，提高相关性，有可能损害可靠性；提高可靠性，则有可能损害相关性。在会计信息加工处理过程中，可靠性受到相关性的影响。从原始凭证到账簿，会计人员会根据自身对于相关性的主观判断而对原始信息给与不同程度的重视，同时影响其对折旧、减值准备等项目的预测和估计。对相关性判断的标准不同，对相同会计信息处理的结果就会有差别，由此而呈现的经济活动的面貌
[9]在瞬息万变的经济环境中，与其真实情况之间就会产生距离。及时地获取信息，
迅速地做出反应成为在经济活动中制胜的重要条件。再相关的信息如果失去时效性，对于决策者的价值也会大打折扣。然而为了及时捕捉信息，企业极易在未获取客观、可验证的数据之前就进行会计处理，其中预测、估计的成分必然会对会计信息的可靠性产生损害。
3、二者的融合的必要性分析。会计信息质量属性之间此消彼长的关系在某种程度上是不可避免的，尤其是在像可靠性与相关性这种存在内在冲突的质量属性之间更是如此：会计信息可靠性是以历史成本为计量属性、针对过去的质量要求，而相关性是以未来现金流入量现值为计量属性、针对未来的质量要求。我们必须对这两者予以相同程度的重视，提高信息相关性的举措，绝不能以降低或失去可靠性为代价，而任何强化可靠性的做法，也绝不能离开相关性的导向。会计信息必须在可靠性前提下尽可能的做到相关性，以满足信息使用者的决策需要。
（二）相关性和可靠性两者的关系如何权衡。
1、继续重视可靠性。“新准则体系特别地强调会计信息的可靠性，在财政部颁布38个会计准则中86次出现‘可靠’二字，表明企业会计准则体系对可靠性的重视。”[10]可靠性是会计信息生命力的源泉，不可靠的会计信息，无论都
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有相关性对投资者来说都是无用的，甚至有时是反作用的。我国著名会计学家葛家澍教授认为“可靠性是会计信息的灵魂”，会计信息要有助于降低投资者过程中面临的不确定性，促进社会资源趋利性流动，必须具备可靠性。[11]比较而言，会计信息的相关性应该是建立在可靠性基础之上的，基本准则明确规定了会计信息质量特征的第一条就是可靠性，要求“企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。”[7]在财务报告目标方面，不仅仅强调了会计信息的决策有用性，也强调了受托责任——以客观、可靠信息反映管理层履行职责的状况。
2、逐步强化相关性。新会计准则中开始对关注公允价值的问题，开始广泛引入公允价值的概念新。新准则绝大部分的计量问题允许采用公允价值，而公允价值是显著提高会计信息相关性的一种计量属性。可见，我国准则指定机构已将会计信息质量特征属性的重心向相关性倾斜了，这与国际上会计准则的发展方向是趋同的。美国会计准则和国际财务报告准则都比较重视公允价值的应用，以体现会计信息的相关性。新准则中资产运用公允价值主要体现在投资性房地产、债务重组和非货币性交易等方面。例如，在投资性房地产准则中规定，会计处理要以采用成本模式，但以成本模式为主导。同时规定，如有活跃市场，能确定公允价值并能可靠计量的问题，修改后的处理为要引入公允价值，能够取得公允价值的，要按公允价值来计量，这样就与补价无关，引入公允价值和评估作价，如没有活跃市场，则非关联的交易双方在无第三方干预的情况下协商作价，也可视为公允价值。[12]
三、浅谈我国目前会计信息相关性和可靠性的现状
近几年来，我国的会计事业有了较快地发展, 相继制订或修订了《会计法》、《公司法》、《会计基础工作规范》等法律法规，但由于这些法律法规是根据一定时期政治、经济环境的具体情况制定的，往往带有一定的滞后性和局限性，其内容在某些方面还较为空泛，没有制定出相应的实
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施细则，造成在实际工作中可操作性差，客观上也容易使会计核算产生一定的随意性。这就使得会计人员在处理新的经济业务时带有较大的灵活性，容易造成会计信息失真。在相关性和可靠性方面均存在较多问题，对于会计信息的相关性既没做出具体的要求，也没有具体规章制度来指导企业如何保证信息相关性。导致企业往往不注意其提供的会计信息是不是能够满足使用者的需求，也不主动去了解决策者需要什么信息，只是按照传统的财务报告模式，即报表、财务状况说明书、附注及解释信息，也不去考虑使用者是否能用其进行决策。对于可靠性也是如此，由于缺少具体的、可操作性强的规章制度，使用企业有空可钻。因此只有尽快建立健全各项法律法规对会计信息披露的质量进行管束，减少法律法规中的模糊条款，加大违法行为的惩治力度，才能保证信息披露质量的相关性和可靠性。
四、提高会计信息相关性和可靠性的措施
（一）加强对会计人员素质的提高。
目前，我国企业会计人员的业务素质普遍偏低，导致所披露的会计信息可靠性和相关性无法得到保证，不能如实，完整地反映企业的财务状况和经营成果。因此，必须加强对会计人员素质的提高。一是健全培训教育体系，提高其法律意识和职业道德修养。不仅要加强会计人员对会计理论和会计业务知识的学习，提高会计人员的业务水平，而且要加强对会计人员职业道德和职业操守的培训，促使会计人员自觉抵制违法乱纪行为，依法履行岗位职责。目前我国会计职业道德教育处于起步阶段，下大力气狠抓会计职业道德教育的同时，还要进行政治思想、法制、政策水平、心理素质等各方面的教育。会计人员是会计信息的生成和提供者，是保证会计信息质量的第一道防线，会计人员既是执法者，又是守法者，只有守好法，才能执好法，因此，加强对会计人员的职业自律教育，使其弄清作为具体执法者应承担的法律责任，形成严谆科学的工作态度和职业自律习惯，这才是提高会计信息质量的根本。二是建立和完善激励机制，依法调动会计人员的工
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作积极性；三是加大执法力度，对违法违纪的会计人员要依法取消其从业资格，追究其法律责任，做到有奖有惩。
（二）加强对会计法律制度和会计准则体系的健全和完善。
1、健全相关的会计法律制度。首先要细化处罚及量刑依据，减少法律法规中的模糊条款。会计法律制度中许多的规定用了“情节严重”、“数额较大”等依据，但这一依据的可操作性不强。因此要有具体的补充规定。其次应进一步明确规定企业的会计责任最终是由企业的负责人承担。防止企业负责人指使或是强制会计人员利用会计信息系统舞弊，导致会计信息严重失真。
2、完善会计法规体系，增强可操作性。我国会计信息质量不高的一个原因就是会计规范建设上存在缺陷，法规的制定总是滞后于会计问题的出现，使会计工作特别是会计核算中遇到的新问题无明确规定，因此给企业留下了谋取私利的空间，提供了操纵会计信息的机会。因此，我们应当加强会计规范的建设工作，尽快健全和完善我国的会计规范体系，尽早实现与国际贯例的衔接。与此同时，具体会计准则的制定和修订都要充分征求各方的意见，进行反复的讨论和论证，增强其在实务中的可操作性。
（三）加强对会计信息监督机制的建设。
《会计法》中虽然规定了单位内部、国家、社会三位一体的会计监督体系，但具体的实施细则仍未完善。[8]一方面就企业提供的会计信息而言，大多企业对内、对外或对不同部门、不同使用者提供的会计信息不一致，不能真实地反映会计核算的结果。完善的监督体系应是各部门相互配合、协调一致的监督行为，避免各行其是，各自为政，缺乏联系与沟通的行为，使企业会计信息结果人为控制的现象得以扼制，使会计信息能以其真面目展示在信息使用者的面前，保证会计信息的相关性和可靠性。另一方面就监督主体而言，从企业内部看，我国绝大部分企业的内部监督机构是企业
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自行设置，由企业领导直接任用，这样就难免出现会计信息是为经营者的意愿而服务的，企业的实际经营成果就得不到真实客观的反映，也就谈不上会计监督作用了；从企业外部看，其监督的主体是注册会计师，虽然近几年来我国注册会计师队伍不断扩大，但其从业人员还是有限的，而且注册会计师业务执行范围狭窄，绝大多数国有、集体、乡镇企业的年度会计报表仍未列入其监审的范围。
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结论
从我国会计信息的现状看来，可靠性问题更加突出，更迫切需要解决，但也不能因此忽视相关性的重要性。对会计信息相关性和可靠性进行权衡时，应该将可靠性放在首要位置上，强调可靠性的基础地位，如果急于提高相关性则无异于舍本取末；然后在可靠性得到基本保证的前提下，再尽量提高相关性，进而全面提高会计信息的有用性。因为从根本上说，相关性是比可靠性更为重要的一项质量特征，虽然目前我国会计信息相关性问题还不是十分突出，但针对今后的发展趋势，应给予前瞻性的关注，改进现行的财务报告披露的内容和形式，在现有财务报告的基础上，提高会计信息的相关性和可靠性。
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参考文献
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